税收视角下推进粤港澳大湾区人才建设

朱嘉琳

（贵州财经大学，贵州 贵阳 550025）

2021年9月中央人才工作会议指出，加快建设大湾区高水平人才高地，政府应在硬环境、软环境层面给予政策支持。拥有专业知识和特殊技能的专业人才，通常对个人所得税的变动更为敏感，且其具有更强的流动性。也有部门学者探究个人所得税和企业所得税的税收优惠效果力度，得出企业所得税减免更能激励创新要素发挥良好的效果。基于经济人理性，工资水平的高低和就业机会的多少是劳动力自发流动的根本原因。地方政府主要采取行政手段和财税政策干预劳动力空间流动。一是政府不仅可以通过给予税收优惠间接提高劳动力税后工资水平，而且以财政补贴的方式直接提高劳动力收入水平，还可以通过改善当地的公共服务间接改变劳动力的收益所得。二是政府采用行政手段，对本区域的经济活动进行管控，从而改变流动成本，达到干预劳动力流动的目的。

粤港澳大湾区的税制设计上尚未完善，存在着税收壁垒，与区域经济市场一体化的高度要求还未匹配。因此，基于区域间人才流动的视角，结合粤港澳大湾区实际情况，借鉴其他世界湾区经验提出因地制宜、长期且有成效的税收优惠政策，以促进对人才引进的正向效果，引导人才在区域内有效配置。

(一)税制比较

一国两制的特殊背景，意味着了解该特点可将其转化为特有的优势，充分调动湾区内资源合理流动。由于历史的缘故，港澳与珠三角九市的法律渊源不同并拥有“港人港治，澳人澳治”的高度自治权，因此在该基础上制定的税法也会存在差异。首先，从税率和征税范围来看，港澳具有税制简单、税种少的特点。其次，因管辖权和管理机构的不同致使税收征管的不便。再者，九市中地方政府拥有自主权，在颁布、实施政策时会综合考量其地区实际需求和政策成本，出现各市具体细则的不一致性，如珠海“英才”、深圳“孔雀”。因此，对于人才而言，在湾区内自由流动还需酌量信息不对称成本。

大湾区税制差异表

在上表中可初步看出税制在税制体系、征收体系整个流程上的明显差异，包括但不限于税务登记、纳税申报、纳税检查等，结合香港、澳门、珠三角的历史文化差异所造就的营商环境，便会构成纳税人纳税成本和税务机关的征管成本。而在发生税收争议时，多方管辖的冲突，三方法律基础不一致，所形成的税收壁垒便会阻碍人力资源要素的自由跨境流动，影响了人才的选择。

(二)税负比较

大湾区三大税制涵盖了内地和港澳地区，内地实行直接税和间接税并重，共开征18个税种，而港澳以直接税为主，其税种数量分别为14、12，导致相同所得的纳税人因在不同的地区所面临的税收负担不同，有损公平。第一，从湾区整体税负水平而言，澳门税负最重因其博彩税占政府总收入80%，顺次是珠三角和香港。香港具有税负轻、征税范围小的特点，以企业所得税名义税率为例，香港一般为16.5%，比珠三角一般税率低8.5%。第二，因内地实行双主体的税种结构，在2020年其间接税占总税收收入46.7%，但由于港澳未开设增值税，其间接税分别占比4%和1.2%。由此可见，在大湾区中珠三角的税负比港澳地区重。

在充分认识和利用港澳独特的经济优势和服务业高度蓬勃的发展、广东先行开放的优势，不断深化粤港澳合作，伴随着电子支付和信息技术的应用，在新经济新常态背景下，大湾区人员跨境流动已成为一种常态形势。

(一)税目不一致，识别复杂

目前我国内地对于个人所得采用综合与分类相结合的征收模式，综合所得涵盖了工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费；
在香港，个人主要缴纳利得税和薪俸税；
澳门主要对个人征收其所得补充税和职业税。因此，单从税目可看出因港澳地区的营商环境较优，其税目设计简洁。在实际情形中，同一类所得在香港澳门内地适用的税目不同，那么由此对应的税率也不一致，这给纳税人、税务机关计算个人所得税造成了一定的麻烦，降低了税收效率。比如说，高层次人才在粤港澳大湾区获得了劳务报酬，在内地认为是劳务报酬所得，在香港税法上认定利得税，而在澳门认定为职业税、所得补充税。这导致纳税人难以判定自己的所得来源性质。

(二)税率、税收优惠存在差异

以个人所得税名义税率为例，珠三角九市综合所得税高达45%，香港17%，澳门15%，税率水平和超额累进税率级次的不一致影响了劳动力流动性，原因是高税收对人力资源配置造成了扭曲。因此，国税局为解决大湾区三地税负不一致的问题，出台了《关于粤港澳大湾区个人所得税优惠政策的通知》。在湾区工作的境外人才可按内地与香港个人所得税税负差额享受补助金，并免征个人所得税，该税负计算公式适用对象可选用两种测算方法测算税负，一种是标准税率法，在国内个人所得税税负超过15%；
另一种是累进税率法，适用香港税法计算个人所得税税负。该政策的初衷是明显减轻在大湾区工作的境外人才实际税负，政府通过财税政策干预人才流动，有效促进人力资源配置效率，从而达到在粤港澳大湾区广聚英才的效果。

(三)税收征管存在差异

首先，在2020年《世界营商环境报告》中指出，中国香港在整体营商环境中位列第三，而中国的名次是31，但进一步细化税收营商环境指标，中国香港排名第二，中国排名第105。虽然营商环境报告中没有澳门，但港澳均以判例法为法律基础、以直接税为主的税制结构，都具有税率低、税制简单的特点，因此港澳的营商环境具有一致性。由此可见，外籍或港澳人士在内地从事工作时，会有诸多不便，尤其是在纳税环境中给纳税人带来很多的心理负担和信息不对称。因此，大湾区税收协调有利于外籍人士或港澳高端人才流入内地，激励区域间人才流动。其次，港澳地区机构设置、征管体系都以纳税人本身的高度遵从性为前提，具有纳税机构设置简便和申报流程简洁的特点。再次，由上表可见香港的纳税年度极为特殊，不是从当年1月1日至12月31日，而是从当年3月1日至次年4月1日，纳税人和税务机关在测量税收负担时需衡量纳税期间，从时间成本而言将导致税收的递延。最后是差异化的纳税申报程序，如预缴所得税制度，香港预缴基数是上一年度已评定的利润，而内地是以当年每一次所得为基础。

(四)税收争议解决机构

综上所述，大湾区三地在税制结构、税目设定、征税和管理机关的权限、纳税年度时效、申报程序等方面存在差异，容易导致税收争议的发生，当前大湾区跨境争议的解决方法是相互协商程序MAP。由于不同的税收仲裁程序适用于不同的税收争议发生地，税收征管的效率明显变低。其背后的原因是，在更加频繁的跨区域交易中，湾区经济相互交融，交易模式变得更加多元化，而仅作为行政手段的MAP，需要市场交易双方的自主独立性的条件颇高，同时也不具备法律强制的有力支撑。更重要的是，各地区税收仲裁背后的法律依据不同以及关于粤港澳三地争议未有明确的法律规定，当出现广东与港澳之间的纷争时，只能受制于当地判决的主观程度，会影响税收法治化的发展。

粤港澳大湾区税制的差异不利于区域协调发展，其不仅增加税务机关征税和管理成本，而且限制了人才自由流动。除此之外，因人才具有正外部性，财税政策应积极强化其“看得见的手”的调控作用，使区域间资源要素变成促进经济高质量发展的内生动力，通过财税政策的实施，有效提高企业的竞争意识，营造一个有利于人才、资本自由流动的市场环境，从而推动粤港澳大湾区三地体系的兼容和互信。因此，展望粤港澳大湾区的税制体系，提出了税收协调、税制简单、低税率、宽税基、严征管的总体思路。

(一)推进大湾区税收制度协调发展

建设粤港澳大湾区，以发展为先，以人才为先，财税政策的制定的核心是加强地区间政府合作，以人为本。第一，在减税降费政策的大环境下，珠三角政府可为高端紧缺人才提供基本的生活保障和税收优惠，如就业、购房、医疗等；
也可以将高端紧缺人才列入当地的普惠性政策的享受范围，在该公共服务支出中需衡量好人才与社会公众的利益。第二，珠三角政府在借鉴香港的税收经验的基础上，引进信用记录制度，为企业和个人的项目提供的信用保证，并在一定程度上为不同的目标提供一定的减免，不同的收入来源可以享受到不同的税收优惠，符合税收的公平原则。例如，可以提高高技术、高知识人群的工资报酬扣除标准，同时扩大扣除范围、提升扣除幅度，从而促进高科技产业的发展。第三，加大对创新企业的税收激励力度。因人才的外溢属性，人才培养需政府、企业、私人三方共同承担，政府可从事前、事后的角度对企业创新成本给予补贴，企业有更多的资金引进、培育创新人才，从而为大湾区营造一个高科技创新的区域环境，鞭策企业之间的协同发展。例如，增加创新创业职工教育的企业所得税税前扣除的比例，可以提高企业的创新人才培养意识，企业的高端人才越多，其创新项目风险越低。第四，加大招商引资和税收优惠，促进大湾区青年的创新创业，创新企业数量的增长所需的人才要素也随之增长。第五，扩大31号文的适用范围。为避免人才地化现象，不仅鼓励外籍人才来珠三角，而且也鼓励其去港澳创业发展，同时，该优惠不能只针对来自港澳及外籍高端人才，可以适当放宽，例如，大湾区的建设也鼓励其他外来人员。

(二)统一高端人才认定标准

为促进大湾区人才要素充分流动，应从解决双重征税的问题入手，着重于在不增加纳税人的税收成本和非税收成本的情况下，正确高效地识别纳税人的身份。可考虑采用居民身份证的认定标准，既简化了手续，也有利于促进人才在不同地区之间的自由流动。另外，为减少人才和企业的信息成本，各地政府应加强合作，关于九市的高端紧缺人才的具体认定和申报程序也要尽可能的统一。

在“放管服”大背景下，当前我国的营商环境世界排名在不断上升，税务机关在税务管理上更加注重优化营商环境，向港澳的营商环境靠拢。首先，纳税人的申报手续应尽可能简化。为了使纳税人的非税费用降到最低，最方便的就是通过电子信息平台等无纸化一键办理。其次，设立税务信息共享平台，三地税务部门应当整合纳税人的身份资料，为纳税人个人所得税补贴提供便利。出于节约纳税人的税收负担的考量，信息共享平台可实现在整个大湾区只需一次纳税申报。例如，目前只针对内地适用的个人所得税软件，可扩增港澳地区的税务信息。最后，在信息爆炸的数字时代，税务部门可通过运用信息技术，于冗长繁多的数据中进行有效识别，实现对纳税人个人收入的实时监测，以提高税收管理的效率。

(三)建立健全税收仲裁机制

大湾区现有的争议纠纷解决方式MAP存在着专业性不足、纳税人参与程度不高等问题，而且当发生争议时，首要解决的问题是哪个地区有最终的管辖权。在这一问题上，应该赋予税务部门更大的税收协调的权力，并进一步明确其税收协调的组织结构。在此基础上，可借鉴欧盟的税收仲裁经验；
其可借鉴性在于，与我国大湾区均存在适用的法律渊源不尽相同，其适用的范围也不同，但又不可能完全协调的情况。因此，可结合我国实际国情，建立大湾区税收争议仲裁机制，是解决跨境流动税务纠纷的有效途径。

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